הרמת מסך בדיני המס
4 מאי 2020
תוכן העניינים
במשרד רן – תירוש ושות’ עורכי דין המתמחים במיסים, יוצאי רשות המיסים ומחלקות מיסים בפירמות מהגדולות בעולם.
משרדנו מייצג נישומים, חשודים ונאשמים בעבירות מס ומספק ייעוץ מס ותכנון מס מורכב ללקוחות בארץ ובעולם וכן מספק ליווי וייצוג משפטי בפני רשויות המס בישראל ובבתי המשפט בהליכים אזרחיים ופליליים, מיסוי ישראלי ומיסוי בינלאומי.
דיני המס משתלבים בהליכים משפטיים שונים ובחקיקה, במאמר זה מסביר עו”ד אלעד רן, מומחה לדיני מיסים ועבירות צווארון לבן, יוצא פרקליטות מחוז מרכז ופירמת רואי החשבון הבינלאומית קסלמן וקסלמן (PWC), על הרמת מסך בדיני המס והסעיפים הרלוונטיים בחקיקה זו.
להקמת חברה מטרות כלכליות, מטרות שקשורות להיבטי מס ולפעמים, מוקמת חברה תוך אמונה, כי מסך ההתאגדות, אותה אישיות משפטית נפרדת, בין אדם לחברה תגביל את מקים החברה מפני חבויות וסכנות כלכליות וכו׳. ואולם, בדיני המס קיימים מכשולים שעל בעלי החברה ומנהליה, לתת את הדעת בעת נקיטת פעולות שונות במסגרת מארג היחסים בין החברה ליחידיה.
במשרדנו עורכי דין בעלי מעל 20 שנות ניסיון בתחום דיני המס – המייצגים בהליכים פליליים ואזרחיים. משרדנו דוגל בליווי הלקוח באופן מוקפד, תוך הבנה היקפית של ההליך המשפטי, לצד חשיבה אסטרטגית לעניין ההשלכות הפליליות והאזרחיות של ההליך המשפטי בתחום דיני המס.
סעיף 6 לחוק החברות
סעיף 6 לחוק החברות הוא סעיף המסמיך את בית המשפט לייחס חוב של חברה לבעל המניות בה בהינתן נסיבות המנויות בסעיף, כמפורט להלן:
(א) (1) בית משפט רשאי לייחס חוב של חברה לבעל מניה בה, אם מצא, כי בנסיבות הענין צודק ונכון לעשות כן, במקרים החריגים שבהם השימוש באישיות המשפטית הנפרדת נעשה באחד מאלה:
(א) באופן שיש בו כדי להונות אדם או לקפח נושה של החברה;
(ב) באופן הפוגע בתכלית החברה ותוך נטילת סיכון בלתי סביר באשר ליכולתה לפרוע את חובותיה,
ובלבד שבעל המניה היה מודע לשימוש כאמור, ובשים לב לאחזקותיו ולמילוי חובותיו כלפי החברה לפי סעיפים 192 ו-193 ובשים לב ליכולת החברה לפרוע את חובותיה.
(2) לענין סעיף קטן זה, יראו אדם כמודע לשימוש כאמור בפסקה (1)(א) או (ב) גם אם חשד בדבר טיב ההתנהגות או בדבר אפשרות קיום הנסיבות, שגרמו לשימוש כאמור, אך נמנע מלבררן, למעט אם נהג ברשלנות בלבד.
(ב) בית משפט רשאי לייחס תכונה, זכות או חובה של בעל מניה לחברה או זכות של החברה לבעל מניה בה, אם מצא כי בנסיבות הענין, צודק ונכון לעשות כן בהתחשב בכוונת הדין או ההסכם החלים על הענין הנדון לפניו.
(ג) בית משפט רשאי להשעות זכותו של בעל מניה לפירעון חובו מאת החברה עד לאחר שהחברה פרעה במלואן את כל התחייבויותיה כלפי נושים אחרים של החברה, אם מצא כי התקיימו התנאים לייחוס חוב של החברה לבעל המניה כאמור בסעיף קטן (א).
אחריות על מנהל חברה – סעיף 117 לפקודת מס הכנסה:
סעיף 117 לפקודת מס הכנסה הוא הסעיף המטיל אחריות על מנהל חברה או פקיד אחראי וקובע:
” המנהל או כל פקיד ראשי אחר של חבר בני-אדם מואגד יהיה אחראי לעשייתם של כל אותם מעשים ודברים שעשייתם נדרשת על פי פקודה זו בשביל שומת אותו חבר בני-אדם ובשביל תשלום המס “.
הרמת מסך – סעיף 119 א לפקודת מס הכנסה:
סעיף זה מאפשר הרמת מסך, גם בנסיבות אשר אינן מנויות בחוק החברות:
“(א) (1) היה לחבר-בני-אדם חוב מס ונתפרק או העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו ממי שקיבל את הנכסים בנסיבות כאמור.
(2) היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא העביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר, שיש בו, במישרין או בעקיפין, אותם בעלי שליטה או קרוביהם (בפסקה זו – החבר האחר), בלא תמורה או בתמורה חלקית, בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהחבר חייב בו מהחבר האחר.
(3) בלי לגרוע מהוראות פסקאות (1) ו-(2), היה לחבר בני אדם חוב מס סופי והוא התפרק או הפסיק את פעילותו בלי ששילם את חוב המס האמור, יראו את הנכסים שהיו לחבר כאילו הועברו לבעלי השליטה בו בלא תמורה, וניתן לגבות מהם את חוב המס, אלא אם כן הוכח אחרת להנחת דעתו של פקיד השומה.
(ב) היה ליחיד חוב מס סופי לשנת מס פלונית והוא העביר את נכסיו ללא תמורה או בתמורה חלקית לקרובו או לחברה שהוא בעל שליטה בה, בלי שנותרו לו אמצעים בישראל לסילוק החוב האמור, ניתן לגבות את חוב המס שהוא חייב בו ממי שקיבל את הנכסים בנסיבות כאמור, כל עוד לא עברו שלוש שנים מתום שנת המס שבה היה חוב המס לסופי, או שבה הועברו הנכסים, לפי המאוחר.
(ג) לא יגבו ממי שקיבל את הנכסים או הפעילות לפי סעיף קטן (א) או (ב) יותר משווי הנכסים או הפעילות שקיבל ללא תמורה או מההפרש שבין התמורה החלקית ששילם לבין שווי הנכסים או הפעילות, ואם שילם מס בקשר להעברת נכסים או פעילות כאמור – לא יותר מהשווי או מההפרש כאמור פחות סכום המס ששילם.
(ג1) הורשע מנהל בחבר בני אדם, שהוא בעל שליטה באותו חבר, בשל אי העברת מס שנוכה, לפי סעיפים 219 או 224א, ולא ניתן עוד לערער על הרשעתו, ניתן לגבות ממנו את המס שנוכה כאמור ולא הועבר לפקיד השומה.
(ג2) נקבעה לחבר בני אדם שומה בשל מעשה מהמעשים המפורטים בסעיף 220 וערעור החבר על השומה נדחה על ידי בית המשפט בפסק דין שאינו ניתן עוד לערעור או שלא הוגש ערעור לבית המשפט, ניתן לגבות את חוב המס שלא שולם על ידי החבר גם ממי שהיה בעל תפקיד באותו חבר בעת ביצוע מעשה כאמור, אם יש בידי פקיד השומה ראיות לכאורה להוכיח שהמעשה נעשה בידיעתו של בעל התפקיד, אלא אם כן הוכיח אותו בעל תפקיד שהוא נקט את כל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת המעשה.
סעיף 119 א לפקודת מס הכנסה
א. פירוק חבר בני אדם והעברת הנכסים לבעלים אחר – סעיף 119א(א)(1).
כי אז, רשאי פקיד השומה לפנות למקבלי הנכסים ולדרוש מהם תשלום חוב מס של החבר. במקרים אלו תוצא הדרישה לבעלים בחבר אשר קיבלו דיבידנד או נכס במסגרת הפירוק. יודגש, כי חוב המס לצורך הדרישה, לא יחולק באופן יחסי בין בעלי המניות לפי שיעור אחזקתם בחבר והדרישה תוצא לכל אחד מבעלי המניות על מלוא חוב המס שלא סולק על ידי החבר אך במגבלת הסכום אותו קיבל הבעלים כדיבידנד או שווי הנכס.
ב. העברת נכסים מחבר בני אדם לאחר ללא תמורה או בתמורה חלקית – סעיף 119א(א)(1)
במקרה בו לחבר בני אדם חובות מס שלא סולקו ומבדיקת פקיד השומה עולה, כי אין לחבר כל נכסים אותם ניתן לממש בישראל בכדי לפרוע את חוב המס אזי, יכול פקיד השומה, לדרוש את סילוק החוב מצד שלישי שקיבל את נכסי החבר החייב. זאת במידה ונכסים אלו נתקבלו על ידו ללא תמורה או בתמורה חלקית.
ג. העברת פעילות מחבר בני אדם לחבר בני אדם קשור – סעיף 119א(א)(2)(3)
סעיף 119א(א)(2) קובע, כי כאשר לחבר בני אדם קיים חוב מס סופי והוא מעביר את פעילותו לחבר בני אדם אחר, ללא תמורה, או בתמורה חלקית, מוסמך פקיד השומה לגבות את המס מחבר בני אדם אליו הועברה הפעילות, זאת בתנאים המצטברים הבאים:
1. כי לחבר בני האדם יש אותם בעלי שליטה, או קרוביהם, במישרין או בעקיפין.
2. לא נותרו לחבר החייב אמצעים לסילוק החוב בישראל.
קיימת בסעיף זה חזקה, הניתנת לסתירה, לפיה בעל השליטה הינו מקבל הנכסים בחבר בפירוק או שהופסק פעילותו – סעיף 119א(א)(3). החזקה מטילה את נטל ההוכחה על בעלי השליטה ומאפשרת לפקיד השומה להוציא דרישה לבעלי השליטה לתשלום חוב המס. זאת רק במידה שקיים חוב מס סופי!
ד. דרישת תשלום ממנהל בעל שליטה בחבר סעיף 119א (ג1) – אי העברת ניכויים
סעיף זה מאפשר מעין הרמת מסך ההתאגדות בין חבר בני האדם לבעל השליטה בו. במסגרת התנאים המנויים בסעיף, מוסמך פקיד השומה לתבוע מבעל שליטה שהוא מנהל בחבר בני אדם מיסים שנוכו ולא הועברו לפקיד השומה.
קיימים שני מצבים חלופיים בהם מוסמך פקיד השומה לדרוש חוב מבעל השליטה שהוא מנהל:
מצב ראשון – הרשעה חלוטה וסופית בבית משפט, בגין עבירות לפי סעיפים 219 או 224א’.
מצב שני – המנהל בעל השליטה באותו חבר בני אדם שילם כופר בשל עבירות לפי הוראות סעיף 219 או 224א’ לפמ”ה. בעלי השליטה חייבים, ביחד ו/או לחוד, את חוב המס שנוכה ולא הועבר על ידי חבר בני אדם.
דרישת תשלום חוב של חבר בני אדם מבעל תפקיד בחבר –סעיף 119א(ג2)
במקרים בהם נקבעה לחבר בני אדם שומה בגין מעשים המפורטים בסעיף 220 לפמ”ה, ולא הוגש ערעור על השומה או הוגש ערעור וניתן בגיו פס”ד שלא ניתן עוד לערעור, הרחיב התיקון את אפשרות הגביה בגין חוב מס השומה גם מבעל התפקיד בחבר בני אדם גם למקרים בהם אין הרשעה בפלילים.
לענין זה סעיף זה מוגדר “בעל תפקיד” -מנהל פעיל, שותף או בעל שליטה.
התנאים לחיוב בעל תפקיד:
5.1 נקבעה שומה לחבר בני אדם כתוצאה מהמעשים המפורטים בסעיף 220 לפקודת מס הכנסה, כלהלן:
5.1.1 השמטת הכנסה מדו”ח שנערך על פי הפקודה – סעיף 220 (1) לפקודת מס הכנסה.
5.1.2 נמסרה אימרה או תרשומת כוזבת בדו”ח שנערך על פי הפקודה – סעיף 220 (2) לפקודת מס הכנסה.
5.1.3 קיום פנקסי חשבונות כוזבים, או רשומות אחרות כוזבות, או זיוף פנקסי חשבונות או רשומות – סעיף 220 (3) לפקודת מס הכנסה.
5.1.4 כל מרמה עורמה או תחבולה שנעשה בה שימוש בחברה – סעיף 220 (5) לפקודת מס הכנסה.
5.1.5 הצגת מסמך כוזב למשלם ההכנסה לצורך מניעת ניכוי מס במקור או הפחתתו – סעיף 220 (6) לפקודת מס הכנסה.
5.2 השומה שהוצאה לחבר בני האדם הינה סופית כך שאין לגביה עוד אפשרות להגיש ערעור או
לא הוגש בגינה ערעור.
5.3 בידי פקיד השומה ראיות לכאורה להוכיח שהמעשה נעשה בידיעתו של בעל התפקיד, אלא אם כן, הוכיח אותו בעל תפקיד שהוא נקט את כל האמצעים הסבירים להבטחת מניעת המעשה.
יש לשים לב, כי לצורך הוצאת דרישה לחיוב בעל תפקיד בחבר בגין חוב החבר מכח סעיף 119א’ לא נדרשת הרשעה בבית משפט על פי הוראות סעיף 220 לפקודה וליתן לכך הדעת בעת ניהול ערעור מס אזרחי על ידי חברה.
נציין, כי הסעיף המקביל לפקודת מס הכנסה בחוק מע”מ הוא סעיף 106 לחוק מע”מ.
עורך דין מיסים מומחה
עו״ד אלעד רן, הינו שותף מייסד בפירמת עורכי הדין רן – תירוש, מתמחה שנים רבות בדיני מיסים, עבירות צווארון לבן ועבירות כלכליות. עו״ד אלעד רן עבד במשרד המשפטים – פרקליטות מחוז מרכז וכן כעורך דין במחלקת המיסים בפירמת רואי החשבון הבינלאומית קסלמן וקסלמן (Price Waterhouse Coopers).
במהלך עבודתו למד לימודי ראיית חשבון באוניברסיטת בר אילן, והינו בעל ידע וניסיון משפטי וחשבונאי כאחד. בשנות עבודתו כעורך דין, צבר ניסיון משפטי רב בייעוץ וייצוג לקוחותיו מול רשויות המס וגופי חקירה שונים במדינת ישראל. עו״ד רן מרצה בפורומים שונים ומלמד בפקולטות למשפטים בארץ בדיני המס, כמו כן, חבר בועדות בלשכת עורכי הדין בתחום המיסים.
זקוק לייעוץ משפטי? השאירו פרטים
מאמרים מומלצים עבורך:
23 אוקטובר 2020
חקירת מע״מ – חקירה במע״מ
10 מאי 2020
השלכות מס בישראל על פעילות בחו״ל
2 אפריל 2020
השגה על שומה במס הכנסה
2 אפריל 2020
